Svako stalno sredstvo jednog dana napusti preduzeće. Nekad ga prodate, nekad otpišete, a nekad jednostavno dođe nova mašina i stara ode “u penziju”. Bez obzira na razlog, u knjigama se to mora evidentirati na tačno propisan način.
I tu počinju pitanja.
Računovodstvena matematika ovdje nije komplikovana – zaista nije. Problem je što se u jednom trenutku susreću tri odvojena skupa pravila koja trebaju funkcionisati zajedno: MRS 16 govori o prestanku priznavanja, Zakon o PDV ima posebna pravila za tzv. kapitalna dobra, a Zakon o porezu na dobit određuje šta od te prodaje ulazi u poreznu osnovicu. Svako od njih funkcioniše savršeno, sve dok ne propustite neko od njih.
U ovom tekstu proći ćemo kroz sve to na konkretnim primjerima.
PDV tretman prodaje imovine (stalnih sredstava) prije isteka roka trajanja
Opće pravilo: svaka prodaja opreme ide sa 17% PDV-a
Ako ste PDV obveznik i prodajete stalno sredstvo (mašinu, vozilo, računar, serversku opremu), ta prodaja je oporezivi promet dobara u smislu Zakona o PDV. Prijenos prava raspolaganja uz naknadu uvijek podliježe PDV-u od 17%. Na fakturi mora biti iskazan i tu nema izuzetaka za opremu.
Jedini izuzetak postoji za nepokretnu imovinu.
Poseban slučaj: prodaja nekretnina
Nekretnine nisu tako jednostavne. Prema Zakonu o PDV BiH, promet nepokretne imovine je oslobođen PDV-a, ali uz jedan važan izuzetak, a to je: prvi prijenos prava svojine na novoizgrađenom objektu podliježe PDV-u od 17%.
Konkretno:
- Prodajete poslovni prostor koji ste kupili i koristili – nema PDV-a
- Prodajete objekat koji ste izgradili ili je ovo prvi promet – obračunava se PDV 17%.
Ova razlika je ključna za razumijevanje PDV ispravke o kojoj pišem u nastavku.
Kapitalna dobra i period za ispravku odbitka
Kapitalna dobra ili stalna materijalna aktiva se posebno tretira u slučajevima kad je pri nabavci iskorišten odbitni ulazni PDV. Kapitalna dobra su:
- Oprema – stalna sredstva koja podliježu amortizaciji i čija nabavna cijena prelazi 10.000,00 KM (bez PDV-a), klasificirana kao stalna materijalna aktiva, i
- Nepokretna imovina (objekti) – bez obzira na vrijednost
Za ova sredstva zakon propisuje period za ispravku odbitka ulaznog PDV-a i to:
- Oprema: 5 kalendarskih godina, uključujući godinu prvog stavljanja u upotrebu
- Nepokretna imovina: 10 kalendarskih godina, od početka korištenja.
Zamislite to ovako: ulazni PDV koji ste odbili pri nabavci nije “vaš zauvijek” od prvog dana. Zakon ga posmatra kao pravo koje se stiče godinu po godinu tokom perioda ispravke. Ako se u tom periodu nešto bitno promijeni – prodajete sredstvo, mijenjate namjenu, prestajete koristiti za oporezivi promet – nastaje obaveza korekcije.
Šta se dešava ako prodate kapitalno dobro unutar 5, odnosno10 godina od stavljanja u upotrebu?
Odgovor zavisi od jednog pitanja: je li prodaja oporeziva ili ne?
Scenarij A – Prodajete s PDV-om (oporeziva prodaja)
Standardni slučaj za opremu. Fakturišete mašinu ili vozilo sa 17% PDV-om, dakle promet je oporeziv. Smatra se da je sredstvo korišteno za potpuno oporezive svrhe tokom čitavog preostalog perioda za ispravku. Ako ste od početka imali puno pravo na odbitak i prodajete s PDV-om, onda ne trebate ništa posebno raditi.
Scenarij B – Prodajete bez PDV-a (neoporeziva prodaja)
Ovaj scenarij može biti skupo iznenađenje – posebno ako ga ne anticipirate unaprijed.
Tipičan primjer: preduzeće je 2018. kupilo poslovni prostor i odbilo ulazni PDV pri nabavci. 2023. godine prodaje taj prostor. Budući da nije prvi promet novoizgrađene nekretnine, prodaja je oslobođena PDV-a. Period za ispravku je 10 godina (2018-2027.), a u trenutku prodaje preostaje još 5 godina.
Obzirom da promet nije oporeziv, smatra se da se sredstvo koristilo za neoporezive svrhe tokom preostalog perioda. Preduzeće mora izvršiti ispravku – dakle, vratiti proporcionalni dio prethodno odbijenog PDV-a za preostalih 5 godina.
Savjet: PDV tretman prodaje provjerite prije nego što potpišete ugovor – ne poslije. Iznos koji se eventualno mora vratiti može biti materijalno značajan i ne smije vas iznenaditi na kraju.
Kad otpis ne donosi obavezu ispravke
Postoji i situacija koja donosi olakšanje. Kada stalno sredstvo postane neupotrebljivo – fizički se uništi, pokvari bez mogućnosti isplative popravke ili se desi elementarna nepogoda, prije isteka perioda za ispravku, prema članu 76., stav 5. Pravilnika o primjeni Zakona o PDV BiH: prestaju razlozi za ispravku ulaznog poreza.
Preduzeće ne mora vraćati prethodno odbijeni ulazni PDV za preostale godine. Logika je jasna: ispravka postoji zbog promjene namjene. Ako sredstvo više ne postoji ili je objektivno neupotrebljivo, nema se šta mijenjati.
Likvidacija dugotrajne imovine (stalnih sredstava)
“Likvidacija” stalnog sredstva u računovodstvenom smislu nema nikakve veze sa stečajem ili gašenjem preduzeća. To je jednostavno postupak brisanja sredstva iz poslovnih knjiga – kada sredstvo fizički ili pravno izlazi iz preduzeća, bez obzira na razlog.
Prema MRS-a 16, knjigovodstvena vrijednost stalnog sredstva prestaje se priznavati:
- u trenutku otuđenja – prodajom, donacijom, davanjem u finansijski leasing ili na drugi način, ili
- kada se ne očekuju buduće ekonomske koristi ni od upotrebe ni od eventualnog otuđenja imovine
Svaki dobitak ili gubitak koji nastane iz tog prestanka priznavanja uključuje se u prihode ili rashode tekućeg perioda. Još jedna važna stvar: dobici od prodaje stalnog sredstva ne klasificiraju se kao poslovni prihod – ne idu u isti koš s prometom robe ili usluga – nego se evidentiraju kao posebni prihodi.
Dobitak ili gubitak od prodaje računa se prema tački 71. MRS-a 16:
Rezultat prodaje = Neto prihodi od otuđenja – Knjigovodstvena vrijednost sredstva
Neto prihodi od otuđenja = prodajna cijena bez PDV-a, umanjena za direktne troškove prodaje ako ih ima. Knjigovodstvena vrijednost = nabavna vrijednost minus akumulirana amortizacija.
Likvidacija u slučaju prodaje
Kada prodajete stalno sredstvo, u knjigama trebate provesti tri koraka:
Korak 1: Zatvorite akumuliranu amortizaciju prema nabavnoj vrijednosti – “poništite” oba iznosa jedan prema drugom. U knjigama ostaje samo preostala neto knjigovodstvena vrijednost.
Korak 2: Evidentirajte prihod od prodaje (bez PDV-a) i PDV obavezu.
Korak 3: Isknjižite preostalu knjigovodstvenu vrijednost kao rashod od prodaje.
Razlika između prihoda i rashoda je vaš dobitak ili gubitak.
Primjer 1: Prodaja s dobitkom
- Nabavna vrijednost mašine: 60.000,00 KM
- Akumulirana amortizacija (3 od 5 godina, linearna metoda): 36.000,00 KM
- Preostala KV: 24.000,00 KM
- Prodajna cijena: 28.000,00 KM bez PDV-a, tj. 32.760,00 KM s PDV-om
|
Opis knjiženja |
Duguje (D) |
Potražuje (P) |
| Akumulirana amortizacija (ispravka vrijednosti – Kto 029) |
36.000,00 |
|
| Osnovna sredstva – nabavna cijena (Kto 02) |
36.000,00 |
|
| Kupci (Kto 211) |
32.760,00 |
|
| Prihodi od prodaje stalnih sredstava (Kto 670) |
28.000,00 |
|
| Obaveza za PDV (Kto 470) |
4.760,00 |
|
| Rashodi od prodaje stalnih sredstava (Kto 570) |
24.000,00 |
|
| Osnovna sredstva – preostala KV (Kto 02) |
24.000,00 |
Neto efekat:
- Prihod od prodaje: 28.000,00 KM
- Rashod od prodaje (KV): 24.000,00 KM
- Dobitak: 4.000,00 KM
Primjer 2: Prodaja s gubitkom
Isti podaci, ali kupac pristaje samo na 20.000,00 KM bez PDV-a:
|
Opis knjiženja |
Duguje (D) |
Potražuje (P) |
| Akumulirana amortizacija (ispravka vrijednosti – Kto 029) |
36.000,00 |
|
| Osnovna sredstva – nabavna cijena (Kto 02) |
36.000,00 |
|
| Kupci (Kto 211) |
23.400,00 |
|
| Prihodi od prodaje stalnih sredstava (Kto 670) |
20.000,00 |
|
| Obaveza za PDV (Kto 470) |
3.400,00 |
|
| Rashodi od prodaje stalnih sredstava (Kto 570) |
24.000,00 |
|
| Osnovna sredstva – preostala KV (Kto 02) |
24.000,00 |
Neto efekat:
- Prihod od prodaje: 20.000,00 KM
- Rashod od prodaje (KV): 24.000,00 KM
- Gubitak: 4.000,00 KM
Gubitak od prodaje stalnog sredstva jest porezno priznat rashod prema Zakonu o porezu na dobit FBiH, uz uslov da je transakcija dokumentovana, cijena tržišna i da nema veze s povezanim licima u netipičnim uslovima. Dobitak od prodaje ulazi u poreznu osnovicu i oporezuje se.
Likvidacija u slučaju otpisa zbog zastare, zamjene, prestanka korištenja i sl.
Drugi scenarij je kad sredstvo napušta knjige bez ikakve prodajne transakcije. Razlozi mogu biti različiti:
- Fizičko uništenje ili kvar koji nije ekonomski isplativo popraviti
- Tehnička zastarjelost – mašina ili softver koje više niko ne može koristiti niti prodati
- Zamjena novim sredstvom i odluka o prestanku korištenja staroga
- Nestanak, krađa, elementarna nepogoda
Prema MRS 16, prestanak priznavanja je opravdan kada se ne očekuju buduće ekonomske koristi od upotrebe ili eventualnog otuđenja. Ovo nije slobodna procjena već zahtijeva konkretnu, dokumentovanu ocjenu zasnovanu na stvarnom stanju sredstva.
Računovodstveni postupak otpisa
Korak 1: Zatvorite akumuliranu amortizaciju prema nabavnoj vrijednosti – isti korak kao i kod prodaje.
Korak 2: Preostalu neto knjigovodstvenu vrijednost direktno evidentirajte kao rashod od otpisa stalnih sredstava.
Ako je sredstvo potpuno amortizovano, onda je akumulirana amortizacija jednaka nabavnoj vrijednosti, te nakon prvog koraka u knjigama ne ostaje ništa. Nema rashoda, samo zatvaranje dva suprotna salda.
Primjer 3: Otpis djelimično amortizovane mašine
Mašina je pokvarena. Servis potvrđuje da popravka nije isplativa.
- Nabavna vrijednost: 30.000,00 KM
- Akumulirana amortizacija: 22.000,00 KM
- Preostala KV: 8.000,00 KM
|
Opis knjiženja |
Duguje (D) |
Potražuje (P) |
| Akumulirana amortizacija (ispravka vrijednosti – Kto 029) |
22.000,00 |
|
| Rashod od otpisa stalnih sredstava (Kto 570) |
8.000,00 |
|
| Osnovna sredstva – nabavna cijena (Kto 02) |
30.000,00 |
Preostala KV od 8.000,00 KM tereti rashode tekućeg perioda.
Primjer 4: Otpis potpuno amortizovane opreme
Stara oprema koja se godinama vodila u knjigama, ali je van upotrebe.
- Nabavna vrijednost: 15.000,00 KM
- Akumulirana amortizacija: 15.000,00 KM
- Preostala KV: 0,00 KM
|
Opis knjiženja |
Duguje (D) |
Potražuje (P) |
| Akumulirana amortizacija (ispravka vrijednosti – Kto 029) |
15.000,00 |
|
| Osnovna sredstva – nabavna cijena (Kto 02) |
15.000,00 |
Oba konta se zatvaraju. Nema finansijskog efekta, što je i logično, jer je nabavna vrijednost već u cijelosti prošla kroz amortizaciju tokom prethodnih perioda.
Dokumentacija – nije formalnost, nego uslov
Rashod od otpisa stalnog sredstva neće biti porezno priznat bez odgovarajuće dokumentacije. Porezna uprava FBiH redovno provjerava osnov za otpis u kontrolama, a “odlučili smo da nam više ne treba” nije dovoljno obrazloženje.
Standardna dokumentacija:
- Komisijski zapisnik o rashodovanju – komisija se imenuje internim aktom i opisuje stanje sredstva i razlog otpisa
- Nalaz ovlaštenog servisa ili stručnog lica – kada se radi o kvaru ili uništenju
- Policijska prijava – u slučaju krađe ili nestanka
- Zapisnik o uništavanju – ako je oprema fizički uništena ili odnesena na deponiju
Zaključak
Prodaja i otpis stalnih sredstava događaji su koji se u svakom preduzeću dešavaju, ali rijetko dovoljno često da bi računovođa razvio pravu rutinu za njih. Upravo zato se i griješi.
Tri stvari koje u praksi uvijek provjerim:
Bez dokumentacije – nema rashoda. Bilo prodaja ili otpis – ugovor, faktura, zapisnik ili nalaz nisu formalnost. To je osnov koji opravdava knjiženje i porezni tretman.
PDV period za ispravku vrijedi provjeriti za svako kapitalno dobro. Prodaje i otpisi opreme iznad 10.000,00 KM i nekretnina unutar perioda od 5, odnosno 10 godina od stavljanja u upotrebu imaju PDV posljedice – u oba smjera. Provjera unaprijed uvijek je jeftinija od iznenađenja na poreznoj kontroli.
Dobitak od prodaje ulazi u poreznu osnovicu. Čest propust, posebno pri prodajama u decembru – u gužvi zaključka knjiga, dobitak se jednostavno ne uključi u poreznu bilancu. Posljedica: porezni dug i kamata.
Ako imate pitanja vezana za konkretan slučaj, pišite na email.
